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LE FRODI CAROSELLO COME ILLECITO PENAL-TRIBUTARIO VOLTO AD ALTERARE
FRAUDOLENTEMENTE IL MECCANISMO APPLICATIVO DELL’IVA

Tale illecito, oltre che punibile fiscalmente ex o art. 21, comma 7, d.p.r. n.
633/1972 con l’indetraibilità dell’IVA su operazioni inesistenti , è punito
(20)
anche penalmente ai sensi dell’art. 2, d.lgs. n. 74/2000, poiché l’utilizzatore deve
provare che non sapeva della inadempienza fiscale del proprio fornitore. La giu-
risprudenza tributaria, in alcune circostanze, ha assunto un indirizzo pro-Fisco,
particolarmente restrittivo , tendente ad addossare degli obblighi specifici di
(21)
controllo a carico del contribuente , spesso molto gravosi, allo scopo di scon-
(22)
giurare il coinvolgimento in una frode correlata all’emissione di fatture sogget-
tivamente inesistenti .
(23)
In effetti, l’onus probandi diviene, in tali casi, così stringente da tramutarsi
in una vera e propria probatio diabolica .
(24)
Quelle sopra descritte rappresentano fatture false in senso ideologico, in
quando il documento fiscale è genuino, me è dolosamente falso nel suo conte-
nuto, o per quanto riguarda il reale emittente (soggettivamente false) o per
quanto riguarda la prestazione ivi descritta (oggettivamente falsa).
Da queste fattispecie si devono distinguere le fatture false emesse attraverso
un’alterazione del documento fiscale, ossia un falso materiale. Si tratta di un
fenomeno criminale in via di sparizione per l’avvento della fatturazione elettronica,
come avremo modo di specificare subito di seguito.

cui emerge un imponibile inferiore a quello effettivo: tali reati hanno una gravità diversa a
seconda che la dichiarazione si basi su documentazione fittizia o altri artifici (in questi casi si
ha la dichiarazione fraudolenta) ovvero si versi nell’ipotesi di mera dichiarazione infedele,
senza i suddetti artifici documentali. Cfr. Raffaello Lupi, Manuale Diritto Tributario. Parte
Generale, Giuffrè, Ed. 8, 2005 p. 292.
(20) La Corte di Giustizia UE, nella sentenza resa nelle cause riunite C-459/17 e C-460/17, ha
affermato che, “per negare al soggetto passivo destinatario di una fattura il diritto di detrarre
l’IVA menzionata su tale fattura, è sufficiente che l’amministrazione stabilisca che le opera-
zioni alle quali tale fattura corrisponde non sono state effettivamente realizzate”.
(21) Cfr. Ordinanza n. 22567 del 10 agosto 2021 della Cassazione, secondo cui, nella controversia
relativa a una “frode carosello”, i molteplici elementi indiziari, emersi in sede di verifica e
posti a fondamento della pretesa tributaria, devono essere valutati dal giudice di merito di
modo che i requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge siano ricavati
dal loro complessivo esame, sulla base di un giudizio globale e non atomistico degli stessi
(ciascuno dei quali, infatti, può essere insufficiente).
(22) Mauro Manca, Operazioni inesistenti: detrazione IVA, rilevanza del danno erariale e proporzionalità del
regime sanzionatorio attuale (ricostruzione alla luce della più recente giurisprudenza di legittimità ed eurou-
nitaria), in Rivista di diritto tributario, n. 1 del 2022.
(23) Cfr. Cassazione n. 9851 e n. 27566 del 2018; n. 5873/2019: “in tema di IVA,
l’Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni sogget-
tivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di una frode carosello, ha l’onere di prova-
re, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario
che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta”.
(24) Maurizio Leo, Operazioni soggettivamente inesistenti: la giurisprudenza di legittimità delimita i controlli
Corriere Tributario, n. 3, 1° marzo 2022, p. 240.

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